مدیریت کیفیت جامع یکی از کامل ترین و کارآترین فلسفه های مدیریتی است که به نحو شایسته ای مباحث کیفیت و رضایت مشتری را در بر دارد(اویی و همکاران، ۲۰۰۷)
منبع:ریاحی و الوانی (۱۳۸۲)
شکل ۱-۱ چارچوب نظری پژوهش
۱-۸ تعریف اصطلاحات و واژه ها
۱-۸-۱ توانمندسازی
توانمندسازی، طبق تعریف «توماس و ولتهوس»، عبارت است از: انگیزش درونی افزایش‌یافته شغل که شامل چهار بعد شایستگی، معنادار بودن، آزادی عمل و احساس مؤثربودن می‌باشد (محمدی، ۸:۱۳۸۰).
۱-۸-۲ اعتماد محوری
موفقیت یک رابطه، تا حدود زیادی به میزان اعتمادی وابسته است که بین مشتری و ارائه‌کننده خدمات وجود دارد. اعتماد بر ای هر دو طرف مهم است (هاریسون، ۲۴۳:۲۰۰۰).
۱-۸-۳ پاسخگویی
پاسخگویی، کیفیت مراوده بین سازمان و مشتری آن را توصیف می‌کند. از آن جمله می‌توان از «دامنه ارضای نیازهای مشتریان در چارچوب خط مشی، قابل دسترس بودن سیستم پاسخگویی سازمان، فراهم‌بودن زمینه مشارکت مشتری در تصمیم گیری و امکان جبران نمودن خسارت از سوی سازمان» را نام برد (هیوز، ۲۸۲:۱۳۷۷).
۱-۸-۴ انعطاف‌پذیری
منظور از انعطاف‌پذیری آن است که فعالیت‌ها درعین‌حال که در قالب نظامی خاص و با قانونمندی خاص انجام می‌پذیرند؛ لیکن این نظام و ضابطه خود به عنوان هدف در نیاید.
۱-۸-۵ زیبایی فضای ارائه خدمات
ظاهر اقدامات، مکاتبات، انتشارات، امکانات و فضای محل مراجعه، باید تمیز و زیبا باشد. (خنیفر و حیدرنیا، ۱۰۱:۱۳۸۵)
۱-۸-۶ صحت
درستی نتایج کارهای انجام‌شده، بعد دیگر مدیریت کیفیت جامع محسوب می‌شود.
۱-۸-۷ سرعت
مشتریان سازمان‌ها، خواهان تسریع در کار مورد نظر خود هستند.
۱-۸-۸ اطلاع‌رسانی
مشتریان سازمان خواهان اطلاعات سریع، دقیق و در دسترس هستند.
۱-۸-۹ مفهوم مشتری
مشتری به هر کسی یا سازمانی که تولید یا خدمت یک فرد یا یک گروه و یا یک سازمان را دریافت می‌کند، اطلاق می‌شود.
۱-۸-۱۰ فرایند تحلیل سلسله مراتبی
از جمله روش‌های تصمیم‌گیری چندشاخصه محسوب می‌شود که بر اساس تحلیل مغز انسان برای مسائل پیچیده و فازی پیشنهاد گردیده است(اصغرپور، ۲۹۸:۱۳۹۰).

(( اینجا فقط تکه ای از متن درج شده است. برای خرید متن کامل فایل پایان نامه با فرمت ورد می توانید به سایت feko.ir مراجعه نمایید و کلمه کلیدی مورد نظرتان را جستجو نمایید. ))

۱-۹ قلمرو تحقیق (زمانی، مکانی، موضوعی)
۱-۹-۱ قلمرو زمانی
قلمرو زمانی این تحقیق مربوط به نیمسال دوم ۹۳-۹۲ می‌باشد
۱-۹-۲ قلمرو مکانی
قلمرو مکانی این تحقیق سازمان امور مالیاتی استان گیلان می باشد.
۱-۹-۳ قلمرو موضوعی
این تحقیق از نظر موضوعی در حوزه مدیریت کیفیت جامع است و به اثر آن بر رضایت مشتریان اشاره دارد.
۱-۱۰ جامعه آماری تحقیق و روش نمونه گیری
جامعه مورد بررسی در این پژوهش شامل کلیه مدیران و کارکنان(پرسنل) سازمان امور مالیاتی استان گیلان و به تعداد ۴۰۰ نفر می‌باشد که با بهره گرفتن از روش نمونه گیری تصادفی ساده، نمونه مورد نظر به تعداد ۱۳۰ نفر انتخاب و مورد بررسی و ارزیابی قرار گرفته است.
۱-۱۱ فرایند اجرای تحقیق
در راستای بررسی اثر مدیریت کیفیت جامع (TQM) بر رضایت مشتریان و اولویت بندی ابعاد آن با بهره گرفتن از تکنیک تحلیل سلسله مراتبی(AHP)، ابتدا با مطالعه ادبیات تحقیق در باب مدیریت کیفیت جامع و تمرکز بر تاثیر آن بر رضایت مشتریان مولفه هایی برای این بررسی، انتخاب گردیده و زیر مولفه‌هایی برای آن شناسایی شده و در گام بعدی جهت جمع‌ آوری داده‌های لازم برای سنجش هر یک از مولفه ها و زیر مولفه‌ها از پرسشنامه استفاده شده است. پس از تجزیه و تحلیل داده‌ها در گام نهایی با بهره گرفتن از تکنیک فرایند تحلیل سلسله‌مراتبی، بحث و نتیجه‌گیری لازم صورت پذیرفته است که در شکل ۱-۲ مشاهده می‌شود.
شکل۱-۲ فرایند اجرای تحقیق
۱-۱۲ جمع‌بندی
با توجه به آنچه تا کنون بیان شد، پس از ارائه کلیات تحقیق و اثبات اهمیت و ضرورت مطالعه و تبیین مسئله تحقیق، به منظور پاسخگویی به مسائل اصلی و فرعی پژوهش و همچنین دستیابی به اهداف مدنظر، در فصل آتی، با ارائه مروری بر ادبیات نظری پژوهش، به بررسی اثر مدیریت کیفیت جامع (TQM) بر رضایت مشتریان و اولویت بندی ابعاد آن با بهره گرفتن از تکنیک تحلیل سلسله مراتبی(AHP) و به صورت مطالعه موردی در سازمان امور مالیاتی استان گیلان پرداخته شده است.
فصل دوم
ادبیات تحقیق
۲-۱ مقدمه
با توجه به اهمیت و ضرورت مدیریت کیفیت جامع در فرایند رشد و توسعه سازمان ها و رقم زدن مولفه‎های مختلف بالندگی سازمانی و روان شناختی آن، از جمله مبحث اساسی رضایت مشتریان و توجه ویژه برنامه ریزان و سیاستگذاران توسعه کمی و کیفی به این مقوله مهم، ضرورت تام دارد تا نسبت به بهبود وضعیت سازمان ها، بالاخص سازمان های خدماتی همچون سازمان امور مالیاتی، اقداماتی اساسی صورت گیرد. محققان بیان داشته اند که مشتریان و نیازهای آن هاست که به سازمان و فعالیت های آن شکل می‎دهد. در بررسی مقدماتی از ادبیات نظری و تجربی در رابطه با مدیریت کیفیت، دیل^[۳] و همکارانش (۲۰۰۱) مرزی را برای پیشرفت تئوری مدیریت کیفیت جامع در جهت مشتری محوری، پیش بینی کردند، به گو نه‌ای که مدیریت بر مبنای حقایق، فرایند محوری و تیم‌های ‌کاری به عنوان مهم ترین عوامل در نظر گرفته شد. طبق گفته آن‌ها فرض اساسی مدیریت کیفیت جامع نیل به رضایت مشتری و بهبود مستمر می‎باشد. بنابراین، کلید اجرای موفق، مدیریت کیفیت جامع، شناسایی متغیرهای کلیدی رضایت مشتری است (سلطانی و همکاران، ۲۰۰۴:۴۰۸). امروزه رضایت مشتری^[۴]به صورت یک مسأله مهم بر ای سازمان ها در آمده است. برنده یا بازنده بودن سازمان ها بر اساس درصدی از مشتر یان که آن ها را حفظ کرده اند، مشخص می‌شود (فیکسوا، ۵۷:۲۰۰۴).
از این رو در این بخش از پژوهش به بررسی ادبیات نظری در باب مدیریت کیفیت جامع و اثر آن بر رضایت مشتریان پرداخته شده است.
۲-۲ مفهوم کیفیت
در دهه ۵۰ میلادی «ادوارد دمینگ و فیگن باوم»مفهوم جدید کیفیت را این گونه بیان نمودند:کیفیت، مفهوم وسیعی است که تمام بخش های مختلف سازمان نسبت به آن متعهد هستند و هدف آن افزایش کارآیی کل مجموعه است. هدف نهایی آن مطابقت کامل با مشخصات مورد نیاز مشتری یا مراجعه کننده با حداقل هزینه برای سازمان است که به افزایش قابلیت رقابت و کارآیی منجر می شود. «ایشیکاوا»کیفیت را آن چیزی می داند که واقعا مشتریان را راضی نماید. بنابراین کیفیت برآوردن نیازها و انتظارات منطقی مشتریان است.

از جمله اثرات مهم پروبیوتیکها کاهش قابلیت جذب اسیدهای صفراوی از طریق روده است، چون آنها را به ترکیباتی تبدیل میکنند که در روده غیر قابل جذب بوده و از طریق مدفوع دفع شده و اثر بارزی در کاهش کلسترول پلاسما دارد. مطالعات زیادی نشان دادند که پروبیوتیکها در کاهش کلسترول و لیپوپروتئینهایی چون LDL اهمیت دارند. بررسیهای انجام شده نشان دادهاند که تغذیه فرآوردههای غذایی حاوی پروبیوتیک به طور معنیداری سطوح لیپوپروتئینهای LDL و VLDL را کاهش میدهد در صورتی که در لیپوپروتئینهایی که در حذف کلسترول نقش دارند مثل HDL، تغییراتی ایجاد نشده و حتی افزایش مییابند. لاکتوباسیلها دارای هیدرولازهای نمک صفراوی فعال هستند که در متابولیسم نمک صفراوی میزبان تاثیر دارند (آکلین و همکاران، ۱۹۹۷). در مطالعهای که جین و همکاران (۱۹۹۸) با بهره گرفتن از سه سطح ۰۵/۰، ۱۰/۰ و ۱۵/۰ درصد از پروبیوتیک لاکتوباسیلوس بر میزان کلسترول سرم جوجههای گوشتی انجام دادند، مشخص شد که استفاده از لاکتوباسیلها میزان کلسترول سرم ۲۰ روزگی در تیمارهای ۰۵/۰ و ۱۰/۰ درصد، در ۳۰ روزگی در هرسه تیمار و در ۴۰ روزگی در تیمار ۱۰/۰ درصد را به طور معنیداری کاهش داد. نتایج سایر محققین بر اثر لاکتوباسیلوس بر کلسترول سرم در جوجههای گوشتی (موهان و همکاران، ۱۹۹۶)، مرغان تخمگذار (تورچرو و همکاران، ۱۹۷۵؛ عبدل رحمیم و همکاران، ۱۹۹۶)، خوک (موتت و همکاران، ۱۹۷۳)، موش (گران والد، ۱۹۸۲) و انسان (هریسون و پیت، ۱۹۷۵) نیز نشان از کاهش میزان کلسترول سرم با لاکتوباسیلها میباشد.کاهش در سطح کلسترول میتواند به سبب جذب کلسترول توسط سلولهای لاکتوباسیلوس (جیلی لند و همکاران، ۱۹۸۵؛ باک و جیلی لند، ۱۹۹۴) یا رسوب کلسترول با نمکهای صفراوی (کلاور و وان در مر، ۱۹۹۳) باشد. مطالعاتی که با تغذیه پروبیوتیک در جیره انسان صورت گرفته، حاکی از کاهش کلسترول سرم پلاسما میباشد. مشاهده شده است که استفاده از اسیدوفیلوس در تغذیه انسان، میتواند در متابولیسم لیپیدها در کبد تأثیر گذاشته و سبب کاهش غلظت کلسترول خون گردد. پروبیوتیکها با تخمیر کربوهیدراتهای غیر قابل هضم و تولید اسیدهای چرب زنجیره کوتاه، سنتز کلسترول در کبد را کاهش داده و از این طریق سبب کاهش کلسترول در میزبان میگردند. بعضی از سویه های خاص پروبیوتیکی نیز با دکنژوگه کردن نمکهای صفراوی، مانع جذب کلسترول از دستگاه گوارش میگردند (دبوور و همکاران، ۲۰۰۱؛ دونچوا و همکاران، ۲۰۰۲؛ آن و همکاران، ۲۰۰۳).
۲-۳-۸- اثر پروبیوتیکها برسیستم ایمنی
سطح موکوسی سلولهای اپیتلیال نظیر دستگاه گوارش و تنفس، جایی که میزبان با دامنه وسیعی از میکروارگانیسمهای محیطی ارتباط دارد، محل مناسبی برای شروع عوامل عفونی است. اپیتلیوم دستگاه گوارش شامل لنفوسیتهایی است که قادر به تولید مقدار زیادی سایتوکین بوده و قادر است ایمنی موضعی بدن را تحریک نماید. مصرف پروبیوتیکها و به ویژه باکتریهای تولید کننده اسید لاکتیک از دو طریق، یکی از طریق آزاد سازی سایتوکینها بعد از تحویل آنتیژن به لنفوسیتها و دیگری تولید سایتوکینها از طریق تماس مستقیم باکتریهای تولید کننده اسید با سلولهای ایمنی قادر به افزایش تولید این سایتوکینها میباشد. (تاگاچی و همکاران، ۱۹۹۱).

پروبیوتیکها عملکرد سیستم ایمنی در روده و سطح سیستمیک بدن را افزایش میدهند. باکتریهای تولید کننده اسید لاکتیک میتوانند از طریق افزایش لمفوسیت B یا سلول های B که مسئول شناسائی عوامل خارجی هستند (دسیمون و همکاران، ۱۹۹۳)، افزایش فعالیت فاگوسیتوزی که به از بین بردن مواد خارجی کمک میکنند (اسچیف فرین و همکاران؛ ۱۹۹۵)، افزایش تولید IgA، IgG و IgM که میتوانند فعالیت آنتیبادیها را افزایش دهند (کیلا و همکاران، ۱۹۹۲)، افزایش سطح گاما اینترفرون که به سلولهای سفید در مقابله با بیماری کمک میکنند (هالپرن و همکاران، ۱۹۹۱)، افزایش ترشح آنزیمهای لیزوزومی (پابرت-براکیت و همکاران، ۱۹۹۵) و افزایش تحریک فعالیت ایمنی در موکوس روده (پردیگون و همکاران، ۱۹۹۳) باعث افزایش توان سیستم ایمنی بدن گردند.
محققین زیادی اثر مثبت پروبیوتیک بر سیستم ایمنی را گزارش نمودند. در تحقیق حقیقی و همکاران (۲۰۰۵) و پاندا و همکاران (۲۰۰۰)، استفاده از پروبیوتیکها در جیره جوجههای گوشتی میزان پادتن تولید شده علیه گلبول قرمز گوسفند، به طور معنیداری در مقایسه با گروه شاهد بهبود یافت. مطالعات مختلف با بهره گرفتن از حیوانات آزمایشگاهی نشان دادهاند که پروبیوتیکها در القاء پاسخ غیر اختصاصی (سیستم بیگانه خواری- کمپلمان) و همچنین اختصاصی (ایمنی هومورال و ایمنی با واسطه سلول) نقش دارند، به همین خاطر از پروبیوتیکها به عنوان عوامل تنظیم کننده سیستم ایمنی^[۱۳] نام برده شده است (اسچیف فرین و همکاران، ۱۹۹۷). تغذیه طیور تخمگذار با پروبیوتیک بافت سلولی پلاکهای پی یر^[۱۴] را در ایلئوم افزایش داد، که این افزایش نشان از تحریک سیستم ایمنی مخاطی در قبال مصرف پروبیوتیک بود که به تحریک آنتیژنیک به وسیله ترشح IgA پاسخ دادند. استفاده از پروبیوتیکها سبب بهبود فلور طبیعی دستگاه گوارش شده و مقاومت به بیماریهای رودهای مانند اشرشیاکلی (وتیکس و همکاران، ۱۹۸۲؛ وتیکس و میللر، ۱۹۸۳؛ چیتو و همکاران، ۱۹۹۳؛ جین و همکاران، ۱۹۹۶)، سالمونلا (چیتو و همکاران، ۱۹۹۳؛ هجیکک و همکاران، ۱۹۹۵؛ کوین و همکاران، ۱۹۹۵، جین و همکاران، ۱۹۹۶؛ پاسکال و همکاران، ۱۹۹۹؛ استرن و همکاران، ۲۰۰۱) و کمپیلوباکتر (مورشیت و همکاران، ۱۹۹۷؛ استرن و همکاران، ۲۰۰۱؛ هککینن و اسچنیتز، ۱۹۹۹) افزایش مییابد. ژانگ و همکاران (۲۰۰۵) گزارش نمودند، کاربرد پروبیوتیکها ( عمدتا لاکتوباسیلها) فاکتورهای ایجاد کننده تومور نکروتیک را کاهش داده و تولید اینترلوکین ۸ را افزایش میدهند. باکتریهای تولید کننده اسید لاکتیک پپتیدهای ضد میکروبی محلول، که باکتریوسین نامیده میشود تولید کرده که قادر به بهبود سلامت دستگاه گوارش میزبان خود است. لاکتوباسیلوس اسیدوفیلوس جداشده از روده جوجهها قادر به تولید دو نوع باکتریوسین بوده که قادرند رشد لاکتوکوکوس و پدیدوکوکوس غیر بیماریزا و استافیلوکوکوس، انتروکوکوس، استرپتوکوکوس، لیستریا، کلستریدیوم و باسیلوسهای بیماریزا را مهار نمایند (بوگوواس-ماتیجاستیک و همکاران، ۱۹۹۸).
پروبیوتیکها از طریق، افزایش فعالیت فاگوسیتوزی گلبولهای سفید، افزایش تعداد لنفوسیتها در سلولهای دیواره روده، افزایش ترشح گاما اینترفرون و درنتیجه افزایش تولید پادتنها میتوانند سیستم ایمنی پرنده را تحت تاثیر قرار دهند (حقیقی و همکاران، ۲۰۰۵). کبیر و همکاران (۲۰۰۴) در بررسی میزان آنتیبادی تولید شده علیه گلبول قرمز گوسفند درتیمارهای دریافت کننده پروبیوتیک، متوجه شدند که میزان آنتیبادی ترشح شده در تیمار پروبیوتیک به طور معنیداری بالاتر از تیمار شاهد بود. همچنین آنها نشان دادند که وزن بورس و طحال نیز در این تیمارها بالاتر از تیمارهای شاهد بود. این محققین بیان نمودند که تفاوت در وزن بورس و طحال ممکن است به دلیل تولید سطوح متفاوت آنتیبادی در پاسخ به تزریق گلبول قرمز گوسفند باشد. نتایج آنها به طور جالبی نشان داد که وزن بورس و طحال در پرندگان واکسینه شده کمتر از پرندگان واکسینه نشده بود.
۲-۳-۹- اثر پروبیوتیک ها برمرفولوژی روده
ون لیوون و همکاران (۲۰۰۴) نشان دادند که اثرات افزودنیهای رشد میتواند مرتبط با مرفولوژی مخاط روده باشد. کاهش رشد میتواند در اثر رقابت برای مواد مغذی با میزبان یا به علت تشکیل متابولیتهای کاهنده رشد در روده و اثرات منفی بر مخاط روده کوچک باشد.
تغییرات طول پرز، سطح سلول و تعداد سلولهای روده به صورت افزایش وزن منعکس میشود. تشفام و همکاران (۱۳۸۴) اثر سطوح مختلف پروبیوتیک بر مرفولوژی روده جوجههای گوشتی را بررسی نمود، پروبیوتیک مورد استفاده موجب افزایش طول پرزهای روده در سن ۴۲ روزگی شد و عمق کریپت در ابتدای روده کاهش یافت گونال و همکاران (۲۰۰۶) اثر پروبیوتیک و آنتی بیوتیک و اسید آلی را بر عملکرد و مرفولوژی روده مورد بررسی قرار دادند. پروبیوتیک چند گونه مورد استفاده سبب افزایش ارتفاع پرز در ایلئوم فوقانی و ایلئوم تحتانی نسبت به شاهد در ۲۱ و۴۲ روزگی گردید. باکتریهای گرم منفی در سکوم و ایلئوم فوقانی در ۲۱ و ۴۲ روزگی کاهش یافت و نسبت ارتفاع پرز به عمق کریپت تحت تأثیر تیمار قرار نگرفت. در ارزیابی دو پروبیوتیک مورد استفاده در آزمایش پلیکانو و همکاران (۲۰۰۵) به منظور بررسی اثر پروبیوتیک و پری بیوتیک بر روی مرفولوژی روده کوچک (تک سویه (Bacillus subtilis) و پروبیوتیک چند گونه حاوی (Lactobacillus acidophilus and casei, Streptococcus lactis and faecium Bifidobacterium bifidum and Aspergillus oryzae)) پروبیوتیک تک سویه به طور معنی داری سبب افزایش ارتفاع پرزها در ایلئوم فوقانی و ایلئوم تحتانی نسبت به شاهد در ۲۱ روزگی شد (۰۱/۰ >P). این محققین بیان داشتند که بیشترین ظرفیت هضم و حداکثر جذب بوسیله سطح لامینال وسیع و با پرزهای طویل دارای انتروسیتهای بالغ حاصل میشود. عمق کریپت نیز در هر سه ناحیه روده در گروه تغذیه شده با پروبیوتیک تک سویه به طور معنی داری نسبت به شاهد و پروبیوتیک چند گونه افزایش یافته بود. تراکم پرز در واحد سطح در هر سه ناحیه تحت تأثیر تیمارها قرار نگرفت. در آزمایش دجووینف و همکاران (۲۰۰۵) پروبیوتیک چند گونه مورد آزمایش بر مرفولوژی روده با تغذیه جیره حاوی پروتئین با کیفیت متفاوت، اثر معنی دار در استفاده از پروبیوتیک مشاهده نشد.
ژانک و همکاران (۲۰۰۵) اثر مخمر، دیواره مخمر و عصاره مخمر ساکارومایسس سرویزیه را بر توسعه مخاط ایلئوم تحتانی بررسی کردند. عمق کریپت در ایلئوم تحتانی تحت تأثیر تیمارها قرار نگرفت و ارتفاع پرزها و نسبت ارتفاع پرزها به عمق کریپت در گروه مخمر، دیواره مخمر از سایر گروه ها بالاتر شد. برادلی و همکاران (۱۹۹۴)، اثر ساکارومایسس سرویزیه واریته بولاردی را بر مرفولوژی روده بوقلمون نر بررسی کردند. در گروه های تغذیه شده با مخمر تعداد سلولهای جامی در هر میلیمتر از طول پرز و عمق کریپت کاهش یافت، ولی تیمار بر طول و عرض پرزها بی اثر بود.
در بررسی سانتین و همکاران (۲۰۰۱) تغذیه ساکارومایسس سرویسیه ارتفاع پرز را در ۷ روزگی نسبت به کنترل به طور معنی داری افزایش داد. سامانیا و یامااوچی (۲۰۰۲) گزارش دادند که ارتفاع پرز در دوازدهه و ایلئوم تحتانی در گروه تغذیه شده با باسیلوس سابتلیس در ۲۸ روزگی افزایش نشان داد.
۲-۴- چای کامبوچا
چای کامبوچا فرآوردهای تخمیری، حاصل از عملکرد مجموعهای همزیست از مخمرها و باکتریهاست (رایسس، ۱۹۹۴). این فرآورده ترکیبی از چای معمولی و شکر بوده، که توسط قارچ کامبوچا (مخمر و باکتری) تخمیر شده و ساختار شیمیایی آن تغییر کرده است (بلانک، ۱۹۹۶). کامبوچا واژهای ژاپنی است که از ترکیب کامبو به معنی جلبک یا خزه قهوهای اقیانوسی و چا به معنی همان چای گرفته شده است. به تعبیر دیگر کامبو نام پزشک کرهای است، که به طور موفقیت آمیزی امپراتور ژاپن را با مشارکت باکتری-مخمر درمان نمود (پترو، ۱۹۹۶).
چای کامبوچا نامهای بسیاری داردکه از این نامها می توان به منشاء آن پی برد. بعنوان مثال در چین با نام kargosok، در ژاپن kombucha، در آلمان kombucha، در روسیه tea kvass و در منچوری menchurian mushroom شناخته می شود (یوسفی و همکاران، ۱۳۷۸). خلاصهای از دیگر نامهای معمول برای قارچ و چای کامبوچا در جدول ۲-۲ نشان داده شده است
جدول۲-۲- نامهای مصطلح برای قارچ و چای کامبوچا (اقتباس از فرانک، ۱۹۹۴)

زبان

قارچ کامبوچا

شربت تخمیر شده

هلندی^[۱۵]

Thee-Schimmel

Theebier, Komboecha-drank

انگلیسی

Kombucha, Tea Fungus, Manchurian Mushroom

Tea Cider, Tea Beer, Kombucha

فرانسوی^[۱۶]

Champignon de longue vie, Combucha

Elixir de longue vie

آلمانی^[۱۷]

Ind ischer Teepilz, Gichtqualle

Kombuchagetrank, Teekvass, Teemost

روسی^[۱۸]

Japonski grib, Sakvasska

Cainii kvass

ژاپنی^[۱۹]

Reishi

شکل (۱-۱۲) منحنی های بار تغییر مکان، بیانگر نقاط حدی و دوگانگی[۵] ۱۶
شکل (۱-۱۳) ساختار مطالعه بر روی لوله کامپوزیتی ۱۸
شکل (۱-۱۴) ساختار مطالعه بر روی مخزن کامپوزیتی ۱۹
شکل (۲-۱) رابطه فشار و جابجایی[۱۱] ۲۴
شکل (۲-۲) تجهیزات آزمایشگاه[۱۱] ۲۴
شکل (۲-۳) منحنی رابطه تغییرات نیرو به تغییرات جابجایی الف) مخزن [۹۰/۳۰±]، ب) مخزن [۹۰/۴۵±] و ج) مخزن [۹۰/۶۰±][۱۲] ۲۶
شکل (۲-۴) رابطه زاویه و فشار بحرانی کمانش در تحلیل‌های عددی[۱۲] ۲۶
شکل (۲-۵) لایه چینی مواد مرکب[۱۳] ۲۷
شکل (۲-۶) اثر بارگذاری کمانشی در نمونه مطالعاتی وو مین (الف) در طول ۳۰ میلی‌متر (ب) درطول ۶۰ میلی‌متر[۱۳] ۲۷
شکل (۲-۷) رابطه کمانش با نسبت قطر به ضخامت[۱۴] ۲۸
شکل (۲-۸) رابطه کمانش با نسبت طول به قطر[۱۴] ۲۹
شکل (۲-۹) نمودار تغییرات بار به جابجایی الف) مخزن [۹۰/۳۰±]، ب) مخزن [۹۰/۴۵±] و ج) [۹۰/۶۰±][۱۵] ۳۰
شکل (۲-۱۰) منحنی فشار کرنش الف) کرنش محوری ب) کرنش جانبی[۱۶] ۳۱
شکل (۲-۱۱) مدل شبیه‌سازی و تجربی الف) مدل سازی کمانش ب) نمای ایزومتریک از کمانش پوسته کامپوزیتی ج) نمای روبرو از کمانش پوسته کامپوزیتی[۱۶] ۳۱
شکل (۲-۱۲) اثر ضخامت بر تنشهای فشاری در لوله‌های رشته‌پیچی با زوایای (۴۵±، ۵۵± و ۷۵±)[۱۷] ۳۲
شکل (۲-۱۳) منحنی تنش کرنش لوله ]۷۵±[ الف) تنش کرنش محوری ب) تنش کرنش جانبی[۱۷] ۳۲
شکل (۲-۱۴) تغییرات نسبت بار کمانشی الف) ]۰/۴۵/۴۵-/۰[ ب) ]۴۵/۴۵-/۴۵-/۴۵[[۱۸] ۳۳
شکل (۲-۱۵) منحنی تغییرات ضخامت بر فشار کمانش[۲۰] ۳۴
شکل (۲-۱۶) مقایسه نتایج تعوری و تجربی الف) کرنش محوری ب) کرنش محیطی[۲۱] ۳۴
شکل (۲-۱۷) مقایسه آنالیز کمانش خطی وغیر خطی برای یک سازه mm195[23] 35

شکل (۲-۱۸) مقایسه نتایج بار کمانشی تجربی و شبیه‌سازی الف) برای شعاع های مختلف ب) برای طول های مختلف[۲۳] ۳۶
شکل (۳-۱) مدل سه بعدی مخزن کامپوزیتی ۴۱
شکل (۳-۲) تعریف خصوصیات مکانیکی مواد کامپوزیتی در نرم‌افزار ۴۲
شکل (۳-۳) تعیین المان در مدل سازی مواد کامپوزیتی در نرم‌افزار ۴۲
شکل (۳-۴) زاویه چینی و تعیین خصوصیات هر لایه در مدل سازی مواد کامپوزیت در نرم‌افزار ۴۳
شکل (۳-۵) تعیین مختصات و قرارگیری زاویه‌ لایه‌های [۵۴±] ۴۳
شکل (۳-۶) اعمال بارگذاری و شرایط مرزی در مدل ۴۵
شکل (۳-۷) همگرایی مش در لوله کامپوزیتی ۴۶
شکل (۳-۸) نتایج بدست آمده از شبیه‌سازی مخزن کامپوزیتی ۴۷
شکل (۴-۱) نمونه‌های مطالعاتی در این پژوهش الف) لوله کامپوزیتی ب) مخزن کامپوزیتی ۵۰
شکل (۴-۲) درپوش‌های ارتالون استفاده شده در لوله کامپوزیتی ۵۱
شکل (۴-۳) درپوش فلزی. الف) درپوش و واشر آب‌بندی ب) درپوش تقویت شده با شمش آهنی ۵۲
شکل (۴-۴) مخزن تست. الف) مخزن تست و شیر ورودی گاز ازت ب) فشار سنج و شیر خروجی گاز ازت ۵۳
شکل (۴-۵) کپسول گاز ازت ۵۴
شکل (۴-۶) قرار گیری لوله کامپوزیتی در مخزن تست ۵۵
شکل (۴-۷) نحوه قرار گیری مخزن کامپوزیتی در مخزن تست ۵۶
شکل (۵-۱) نمودار فشار جابجایی در لوله کامپوزیتی ۶۰
شکل (۵-۲) کمانش لوله کامپوزیتی پس از انجام آزمایش ۶۱
شکل (۵-۳) لوله کامپوزیتی تحت فشار خارجی هیدرواستاتیک ۶۱
شکل (۵-۴) لوله کامپوزیتی شبیه‌سازی شده با المان محدود ۶۲
شکل (۵-۵) نمودار فشار جابجایی در مخزن کامپوزیتی با بهره گرفتن از شبیه‌سازی ۶۳
شکل (۵-۶) کرنش‌های طولی و جانبی در مخزن کامپوزیتی به کمک شبیه‌سازی ۶۴
شکل (۵-۷) مخزن کامپوزیتی پس از آزمون فشار خارجی هیدرواستاتیک ۳ مگاپاسکال ۶۴
شکل (۵-۸) مخزن کامپوزیتی بعد از اعمال فشار خارجی هیدرواستاتیک ۳ مگاپاسکال ۶۵
شکل (۵-۹) مخزن کامپوزیتی تحت فشار خارجی هیدرواستاتیک ۵ مگاپاسکال ۶۵

بسیاری از شرکت‌ها مانند اینتل، کوکا کولا و جیتل^[۷۰] روش معکوس را پیش گرفته‌اند و دیگر اقدام به ارائه اطلاعات میان دوره ای و درآمدهای سالانه پیش بینی شده به تحلیل گران نمی‌نمایند. این شرکت‌ها در جواب این اقدام، ادعا می‌کنند که تمرکز خود را از دستیابی به اهداف کوتاه مدت به اهداف بلند مدت تغییر داده‌اند (خالد الموتسم عبدلغانی، ۲۰۰۵)^[۷۱].
۲-۲-۴-۲ ) به منظور جلوگیری از مشکلات تعهدات استقراض و تلاش برای کم کردن هزینه‌های سیاسی

شرکت‌ها باید از وام‌ها و بدهی‌هایی که تعهداتی را در صورت عدم دسترسی به سودی معین ایجاد می‌کند، اجتناب کنند. چرا که در صورت برآورده نشدن این تعهدات اعتبار دهنده ممکن است نرخ بهره بیشتری را طلب کند و یا اینکه پرداخت یکجای طلب خود را درخواست نماید. در نتیجه برخی از شرکت‌ها ممکن است از مدیریت سود به منظور جلوگیری از نقض تعهدات ذکر شده استفاده نمایند. از طرف دیگر برخی از شرکت‌ها ممکن است انگیزه کم نشان دادن سود خود را داشته باشند تا از مشکلات سیاسی ناشی از بازده بیش از حد مورد انتظار جلوگیری کنند. برای مثال اگر قیمت گازوئیل به شدت افزایش پیدا کند و کارخانجات نفتی سود بسیار زیادی به دست آورند. این مسأله ممکن است باعث ایجاد انگیزه در دولت برای افزایش مالیات بر درآمد شرکت‌های مذکور شود و یا انگیزه برای کنترل کردن قیمت گازوئیل ایجاد نماید (خالد الموتسم عبدلغانی، ۲۰۰۵).
۲-۲-۴-۳ )هموارسازی سود طی یک دوره زمانی بلند مدت با رشد مناسب
این اعتقاد برای سالیان متمادی وجود داشته وهنوز هم این باور وجود دارد که شرکت‌ها باید تغییرات شدید در سود خود را به حداقل برساند تا باعث حداکثر شدن قیمت سهام خود شوند. چرا که یک بستر بسیار متغیر از سود به معنی ریسک زیاد می‌باشد در نتیجه سهام شرکت در مقایسه با سهام شرکت‌هایی که روند سود نسبتا ثابتی دارندکاهش قیمت خواهدداشت. در نتیجه این شرایط برای شرکت‌ها، انگیزه ایجاد یک سود هموار با ضریب رشد معقول را به مدیریت القاء می‌کند (خالد الموتسم عبدلغانی، ۲۰۰۵).
۲-۲-۴-۴ ) تامین کردن احتیاجات طرح پاداشی
هیلی، ۱۹۸۵ در پژوهشی نشان داد که سود بگونه‌ای توس مدیران مدیریت می‌شود که باعث ایجاد حداکثر پاداش ناشی از سود را برای آن‌ها به همراه داشته باشند. زمانی که سود کمتر از سطح مورد نیاز بدست آوردن پاداش مدیریت باشد، سود به سمتی مدیریت می‌شود که حداقل مورد نیاز برای به دست آوردن آن پاداش را فراهم کند. برعکس، زمانی که سود در سطحی قرار می‌گیرد که از آن بالاتر برای مدیران ایجاد پاداش نمی‌کند، مدیران سود را به سمتی هدایت می‌کنند تا به سطحی پائین از حداکثر برسد تا در آینده از آن برای زمانی که سود بین حداکثر و حداقل است استفاده کرده و به گونه ای سود را مدیریت می‌کنند تا به حد بالا برسد(همان منبع)
۲-۲-۴-۵) تعویض مدیریت
در زمانی که احتمال تعویض مدیریت وجود داشته باشد معمولا سود مدیریت می‌شود، مدیریت یک شرکت عملکرد ضعیف، سعی می‌کند سود را افزایش دهد تا از تعویض (اخراج) احتمالی خود جلوگیری کند. از طرف دیگر مدیریت جدید شرکت ممکن است سعی می‌کند بخشی از درآمدهای سالهای آتی را در دوره‌هایی نشان دهد که مورد ارزیابی قرار خواهد گرفت و کم بودن درآمد را، در ابتدای دوره کاری خود ناشی از عملکرد نادرست مدیریت قبلی اعلام کند (خالد الموتسم عبدلغانی، ۲۰۰۵).
فرضیه طرح پاداش پیش بینی می کند که به بازنشستگی رسیدن مدیران ارشد اجرایی، موجب اتخاذ استراتژی حداکثر کردن سود خواهد شد تا پاداش خود را افزایش دهند ویا این که آن‌ها برای جلوگیری ویا به تأخیر انداختن التهابات و تشنجات ناشی از عملکرد نامطلوب شرکت ها، اقدام به مدیریت سود برای افزایش آن می نمایند. این محرک ها برای مدیران ارشد اجرایی جدید نیز عملی می باشند. بخصوص اگر در هر گونه کاهش ارزش، مدیران ارشد اجرایی سابق مقصر قلمداد شوند. از طرف دیگر، درمواردی که انتظار می رود سودهای آتی دارای رابطه ضعیفی با سودهای جاری باشند، مدیران سودهای جاری را ذخیره می کنند.دلیل این هموار سازی طبق بررسی دیفوند و پارک^[۷۲] امکان التهاب و تشنجات علیه مدیریت، هنگام ضعیف بودن سودهای جاری بدون توجه به عملکردهای سودآوری قبل می باشد.درنتیجه هموارسازی سود برای جلوگیری از گزارش سود کم، امنیت شغلی را زیاد می کند (خسرو نژاد، ۱۳۸۸).
۲-۲-۴-۶ ) قرارداد بین مدیران ومالکان:
یکی از حوزه های مورد مطالعه در حسابداری اثباتی، مربوط به قراردادهای بین مدیران و مالکان بوده است. این زمینه ی پژوهش با تئوری نمایندگی رابطه ای تنگاتنگ دارد. یکی از راه های ایجاد انگیزه در مدیران این است که سهام شرکت به آنان داده شود. راه دیگر، آن است که با توجه به قیمت سهام، بر اساس عملکرد مدیران به آنان پاداش هایی پرداخت شود و یا اینکه مشاهده می‌شود پاداش هایی که در ازای عملکرد مدیران داده می‌شود، به سود خالص و درآمد شرکت بستگی دارد. استفاده از سود خالص و درآمد باعث می‌شود که بتوان بین عملکرد و اجزای تشکیل دهنده سود خالص ( مانند افزایش درآمد یا کاهش هزینه ها ) رابطه دقیق تری برقرار کرد. مدیرانی که پاداش آن‌ها براساس افزایش سود خالص تعیین می گردد دارای انگیزه مشخصی می شوند، تا از طریق دستاویز قرار دادن قوانین و مقررات حسابداری، سود را بالا ببرند.این پدیده را “فرضیه مبتنی بر برنامه پرداخت پاداش” می نامند. دراین فرایند مدیران تاآنجا که امکان دارد هزینه ها راکاهش می دهند تا احتمال افزایش سود در آینده بالا رود.منظور کردن استهلاک به روش خط مستقیم ( ونه به روش تصاعدی) نمونه ای از تصمیمی است که مدیر می‌تواند در رابطه با بکارگیری قواعد و مقررات حسابداری اتخاذ نماید (خسرو نژاد، ۱۳۸۸).
۲-۲-۴-۷ ) قرارداد بین مدیران و بستانکاران:
قراردادهای متعارف وام ( اوراق قرضه) یکی دیگر از موضوعاتی است که بسیار مورد پژوهش قرار می گیرد. می‌توان ثابت کرد که مدیر در صدد به حداکثر رساندن منافع خود است،به ویژه اگردارای سهام شرکت باشد تصمیمی نخواهد گرفت که بیشترین منافع دارندگان اوراق قرضه تأمین شود. بنابراین اغلب بستانکاران ازمدیریت می خواهند تا قراردادی را امضاء کنند که منافع آنان محفوظ بماند. برای مثال، مدیریت انگیزه ای برای انتشار اوراق قرضه ای نداردکه نسبت به اوراق قرضه عرضه شده، اولویت داشته باشد زیرا وی با این اقدام ریسک اوراق قرضه جدید را کاهش می دهد که درنتیجه قیمت آن‌ها کاهش خواهد یافت. در مورد فرضیه های مربوط به قرارداد وام، همانند فرضیه های مربوط به پاداش مدیران، مدیریت دارای انگیزه می‌شود که سود های دوره آینده را به دوره کنونی منتقل کند، زیرا این اقدام باعث می‌شود که نسبت بدهی ها به حقوق صاحبان سهام کاهش یابد. این پدیده را فرضیه” بدهی ها به حقوق صاحبان سهام” می‌نامند. بستانکاران در بسیاری از قراردادهای وام، نسبت های مالی را تعیین می کنند و مدیریت را ملزم می نمایند تا به گونه‌ای عمل کند تا نسبت مزبور از حد معینی فراتر نرود.برای مثال،امکان دارد وام دهندگان، شرکت را ملزم نمایند تا نسبت جاری را در سطح معینی نگه دارد.
۲-۲-۴-۸ )انگیزه های مربوط به نخستین عرضه عمومی
ارزش بازار شرکت هایی که برای نخستین بار اوراق بهادار خود را به عموم عرضه می کنند، به درستی مشخص نمی باشد. هیوقز^[۷۳] تحلیلی را ارائه نمود با این محتوا که اطلاعاتی مانند سود خالص می‌تواند راهنمایی برای سرمایه گذاران در مورد ارزش شرکت باشد. از طرفی دونتو^[۷۴]، کلارکسون^[۷۵]، ریچاردسون و سفسیک^[۷۶] به شواهدی دراین مورد پی بردندکه بازارنسبت به سودهای پیش بینی شده به عنوان راهنمایی برای تعیین ارزش شرکت به طورشدید عکس العمل نشان می دهد.این موضوع، احتمالی را مطرح می کند.که مدیران شرکت‌ها به امید این که ارزش بازار سهام شرکت خود را افزایش دهند، سود را مدیریت می‌کنند(خسرو نژاد، ۱۳۸۸).
۲-۲-۵) قربانیان مدیریت سود، چه کسانی هستند؟
البته قربانیان بالقوه مدیریت سود، استفاده کنندگان صورت‌های مالی هستند؛ هرچند، این موضوع که آیا استفاده کنندگان، قربانی این حرکت می‌شوند، جای سؤال و پژوهش دارد. این استفاده کنندگان، شامل سهامداران، سرمایه گذاران دراوراق قرضه، بانکداران، قانون گذاران، اتحادیه‌ها، عرضه کنندگان، مشتریان و رقبا هستند (کین لو، ۲۰۰۸) ^[۷۷].
درزمینه ی عرضه‌ی اولیه‌ی سهام، روشن است قربانیان بالقوه، سرمایه‌گذارانی هستند که خالص دارایی‌های شرکت‌ها را خریداری می‌کنند. سؤال این است که آیا سرمایه گذاران، به خاطر مدیریت سود، برای سهام، بیش از ارزش آن می‌پردازند؟ تئو و همکاران ^[۷۸] (۱۹۹۸)، این موضوع را بررسی کردند و دریافتند که سرمایه گذاری‌ها درشرکت‌های با مدیریت سود بالا، به عملکرد ضعیف در دوره‌های آتی گرایش دارند.
پذیرش این نتیجه برای معتقدان به کارایی بازارهای سرمایه، مشکل است. چرا سرمایه گذاران، مدیریت سود را پیش بینی نمی‌کنند و اطلاعات را کاهش نمی‌دهند تا درنتیجه آن، قیمت عرضه ی اولیه ی سهام را کاهش دهند؟ یک پاسخ این است که بازارعرضه ی اولیه درمورد سهام، مشابه بازارثانویه عمل نمی‌کند ودرنتیجه، درجه ی متفاوتی ازکارایی را دارد. کارایی نیازمند تعادل خریداران و فروشندگان و قیمتی برای تنظیم این تعادل است. دربازارهای ثانویه، سهامداران موجود و کارگزاران فروش استقراضی، توازنی را برای تعداد نامحدود بالقوه خریداران فراهم می‌کنند. دربازارعرضه ی اولیه ی سهام فروشندگان افراد درونی شرکت هستند و قیمت عرضه ی اولیه برای سهام پذیره نویسی شده توسط بانک‌های سرمایه گذاری تعیین می‌شود (همان منبع). اگر ابهامی ‌در مورد ارزش سهام وجود داشته باشد (که بدون تردید وجود دارد)، انتقال اطلاعات از قسمت پایین تر توزیع، به دلیل فعالیت فروش محدود قبل از روز اول مبادله، محدود شده است. بنابراین، نیازی نیست که عرضه و تقاضا برای سهام عرضه‌ی اولیه‌ی سهام، متعادل باشند و مدیریت سود برای افزایش ارزش مشاهده شده این سهام به طور بالقوه می‌تواند موفق شود(فرزانی و غلامی‌حسین آباد، ۱۳۸۸).
۲-۲-۶) مدیریت سود خوب در مقابل مدیریت سود بد
در مدیریت سود بد تلاش می شود عملکرد عملیاتی واقعی شرکت با بهره گرفتن از ایجاد ثبت های حسابداری مصنوعی یا تغییر از میزان معقول ، مخفی بماند . برای مثال ، هیأت اجرائیه ی یک شرکت ممکن است تأثیرات یک حاشیه سود کم را با ثبت درآمدهای دوره بعد دراین دوره یا کاهش هزینه های مطالبات سوخت شده، افزایش دهند.پنهان کردن روند عملیات واقعی با بهره گرفتن از تهاترهای حسابداری مصنوعی و افشاء نشده از مصادیق مدیریت سود بد می باشد.
در مقابل ، مدیریت سود خوب نیز وجود دارد وآن از فرایند روزمره اداره یک شرکت با مدیریت عالی محسوب می شود، که در طی آن مدیریت ، بودجه معقول تعیین می نماید،نتیجه ها و شرایط بازار رابررسی می کند، دربرابر تمام تهدیدها و فرصت های غیر منتظره واکنش مثبت نشان می دهد و تعهدات را در بیشتر یا تمامی موارد به انجام می رساند.یک شرکت نیاز به بودجه ریزی ، داشتن هدف ،سازماندهی عملیات داخلی ، و ایجاد انگیزه در کارکنانش درکنار ایجاد یک سیستم بازخورد ، جهت آگاهی سرمایه گذارانش دارد. رسیدن به نتیجه های با ثبات وقابل پیش بینی ورسیدن به روند مثبت سود با بهره گرفتن از محرک های طرح ریزی و عملیاتی خوب ، نه غیر قانونی است و نه غیر اخلاقی .
یک مدیریت سود خوب ، ممکن است تصمیم گیری کند که به اختیار در دوره ای که درآمد عملیاتی پایین است ،تعدادی از دارایی ها به فروش رود – شاید شرکت در حال بستن یک قرارداد خوب باشد که در دوره بعد درآمد زایی دارد ونشان دادن این سود درجهت لطمه وارد نکردن به اعتبار شرکت ، مورد نیاز باشد- در صورت بیان مناسب ، روند ایجاد شده ، گمراه کننده نخواهد بود. برخی افراد باوردارند که چنین عملی ، تصمیم گیری را خدشه دارمی نماید و کیفیت سودرا کاهش می دهد ولی تصمیم گیری براین پایه استواراست که آیا نتیجه‌های بدست آمده قابل اتکا است وآیا مبادله ها به گونه ای مناسب بیان شده است یا خیر . از این رو می توان نتیجه گرفت که مدیریت سود، بد نیست. در حقیقت مقوله ای مورد پذیرش و مورد نیاز در درون و برون شرکت توسط تمامی باشد در مرحله بعد، محتوای اطلاعاتی افزایشی از پیش بینی های تحلیل گر،
بخش سوم: محافظه کاری سود
۲-۳) مفهوم محافظه کاری
محافظه کاری یکی از مفاهیم اساسی حسابداری است که همواره در ارائه اطلاعات مالی مورد توجه تهیه‌کنندگان قرار می‌گیرد. در ادبیات حسابداری دو ویژگی مهم محافظه‌کاری مورد بررسی قرار گرفته است: نخست، وجود جانبداری در ارائه کمتر از واقع ارزش دفتری سهام نسبت به ارزش بازار آن که توسط فلتهام و اوهلسون^[۷۹] (۱۹۹۵) مطرح شده است. دوم، تمایل به تسریع بخشیدن در شناسایی زیان‌ها و به تعویق انداختن شناسایی سود ها که توسط باسو عنوان شده است. باسو محافظه کاری را به عنوان «تمایل حسابداران جهت نیاز به یک درجه بالاتری از تایید پذیری برای شناسایی اخبار خوب در سود نسبت به اخبار بد تعریف می کند».
در حسابداری سنتی محافظه‌کاری به عنوان شناسایی سریع زیان‌ها و شناسایی با تأخیر سودها تعریف شده است، پیشبینی سودها به معنی شناسایی سودها پیش از وجود ادعای قانونی نسبت به درآمدهایی که موجب ایجاد آنها شده و تأییدپذیر بودن آن درآمدها است. محافظه‌کاری بیان‌گر این نیست که تمام جریان‌های نقدی مربوط به درآمد باید پیش از شناسایی سودـ برای مثال شناسایی فروشهای نسیه دریافت شوند، بلکه باید این جریانهای نقدی تأییدپذیر باشند. در ادبیات تجربی این ضرب المثل به صورت « تمایل حسابداران جهت نیاز به درجه بالاتری از تایید پذیری برای شناسایی اخبار خوب به عنوان سود، نسبت به شناسایی اخبار بد به عنوان زیان » تفسیر شده است( باسو،۱۹۹۷)^[۸۰].
محافظهکاری درجه تاییدپذیری نامتقارنی را برای شناسایی سودها و زیان‌ها ضروری میداند. با این تفسیر می‌توان محافظه‌کاری را درجهبندی نمود. بدین معنی که هر چه تفاوت درجه تاییدپذیری مورد نیاز برای سودها بیشتر از زیان ها باشد محافظه کاری نیز بیشتر خواهد بود. به این گونه تفسیر از محافظه کاری «تاییدپذیری متفاوت »گفته می‌شود (واتز،۲۰۰۳)^[۸۱]. یکی از پیامد های مهم رفتار نامتقارن محافظه‌کاری در مورد سودها و زیان ها اصرار بر ارائه کمتر از واقع خالص ارزش داراییها است. قانون‌گذاران بازارهای سرمایه، تدوین کنندگان استانداردها و دانشگاهیان، محافظه کاری را بدین دلیل مورد انتقاد قرار می دهند که این ارائه کمتر از واقع در دوره جاری می تواند موجب ارائه کمتر از واقع هزینه های دوره های آتی و از این رو منجر به ارائه بیش از واقع سود طی دوره های آتی شوند. اما APB (هیات تدوین اصول حسابداری) محافظه کاری را به عنوان یک میثاق تعدیل‌کننده حسابداری مالی در بیانیه شماره ۴ فهرست بندی نموده است و بیان می‌کند که دارائیها و بدهی‌ها اغلب در یک شرایط نامشخص قابل ملاحظه ارزیابی می شوند و بنابراین حسابداران با رعایت احتیاط پاسخ می‌دهند.
کیسو و همکاران^[۸۲] (۲۰۰۱) محافظه کاری را اینگونه تعریف می کنند، «به طور سنتی محافظه کاری در حسابداری وسیله ای است که به هنگام تردید در انتخاب رویه ای که ممکن است موجب ارائه بیش ازواقع داراییها و سود شود راه حلی را بر می گزیند که کمترین پیامد را داشته باشد.» برای مثال بند ۹۵ از بیانیه های مفاهیم حسابداری مالی شماره^۲ (۱۹۸۰) چنین می‌گوید: «… اگر برای یک مبلغ دریافتنی یا پرداختنی دو برآورد با درجه احتمال یکسان وجود داشته باشد، محافظه کاری آن برآوردی را انتخاب خواهد کرد که کمترین خوش بینی در آن لحاظ شده باشد».
سود حسابداری به دلیل اینکه اطلاعاتی درباره جریان‌های نقدی جاری و آتی مورد انتظار شرکت ارائه می‌کند مربوط به قیمت سهام است و از این رو، بر ارزش بازار شرکت تاثیرگذار می‌باشد. از لحاظ واکنش بازار اوراق بهادار نسبت به سودهای گزارش شده ، نظریه بازارهای کارا نشان می دهند که به طور سیستماتیک، روش های مختلف «اصول عمومی پذیرفته شده در حسابداری» موجب گمراهی سرمایه گذاران در محاسبه سود های عملیاتی گزارش شده نمی‌شوند. از این رو بر اساس مباحث نظری(هندریکسون و وان بردا ۱۹۹۲ و بیانیه مفاهیم حسابداری مالی شماره ۲)، سرمایه گذاران باید درجه ای از محافظه‌کاری را در قالب انتظارات خود از کاربرد سود حسابداری برای برآورد جریان‌های نقدی آتی بکار گیرند( واتز و زیمرمن ،۱۹۸۶).
از دیدگاه تهیه کنندگان صورت‌های مالی، محافظه‌کاری به عنوان کوششی برای انتخاب روشی از روش‌های پذیرفته شده حسابداری که به یکی از موارد زیر منتج می‌شود، تعریف شده است:
شناخت دیرتر درآمد فروش ؛
شناخت سریع تر هزینه ؛
ارزشیابی کمتر دارایی ها ؛ و یا
ارزشیابی بیشتر بدهی ها ( شباهنگ، ۱۳۸۲).
از نظر اسمیت و اسکوسن محافظه کاری یعنی انتخاب یک راهکار حسابداری تحت شرایط عدم اطمینان که در نهایت به ارائه کم تر دارایی‌ها و درآمدهابیانجامد و کم ترین اثر مثبت را بر حقوق صاحبان سهام داشته باشد. ولک و همکاران محافظه کاری را تمایل حسابداران به شناسایی همراه با تأخیر سودها و ارزشیابی هرچه کمتر دارایی‌ها می‌دانند. بلیس معتقد است محافظه کاری شناسایی تمامی زیان‌های بالقوه و عدم شناسایی سودهای محتمل است. باسوبیان می کند محافظه کاری، استفاده از درجات بالاتر قابلیت اتکا برای شناسایی و ثبت سودها واخبار خوشایند افزایش ارزش‌ها و در مقابل، استفاده از درجات پایین تر قابلیت اتکاء برای شناسایی و ثبت زیان‌ها و اخبار ناخوشایندکاهش ارزش‌ها است. محافظه کاری به عنوان کم نمایی پیوسته ی ارزش دفتری خالص دارایی‌ها نسبت به ارزش بازار آن‌ها نیز تعریف شده است.در مفاهیم نظری حسابداری، محافظه کاری به عنوان “واکنش محتاطانه در مقابل عدم اطمینان و به منظور حمایت از حقوق و ادعاهای صاحبان سهام و اعتباردهندگان شناخته می شود؛ به طوریکه برای شناسایی اخبار خوب در صورت‌های مالی نسبت به اخبار بد سطح بالاتری از قابلیت رسیدگی تأییدپذیری را الزامی می کند.
واتز محافظه کاری را ساز وکاری مؤثر در انعقاد قرارداد بین شرکت و اعتباردهندگان و سهامداران می‌داند که از آنها در مقابل فرصت طلبی‌های مدیریت محافظت می‌کند. علاوه براین، محافظه کاری ممکن است پوشش مناسبی برای جلوگیری از مطرح شدن دعوای قضایی علیه شرکت شود که نه تنها ریسک طرح دعاوی را کاهش می‌دهد؛ بلکه موجب کم شدن هزینه‌های مرتبط می‌شود. با وجود فقدان تعریف جامع برای محافظه کاری، در ادبیات حسابداری دو ویژگی مهم بررسی شده است. نخست، تمایل به سریع کردن شناسایی زیان‌ها و به تعویق انداختن شناسایی سودها که توسط باسو عنوان شده است. دوم، وجود جانبداری در ارائه کمتر از واقع ارزش دفتری سهام نسبت به ارزش بازار آن که فلتهام و اولسون آن را مطرح کرده اند.(محمدی، ۱۳۹۰).
۲-۳-۱) اهمیت محافظه کاری
از نظر بیور^۱ (۱۹۹۸) رفتار محافظه کارانه به گونه ای است که منجر به انتخاب درآمدهای کمتر (نسبت به درآمد‌های بیشتر) و هزینه‌های بیشتر (نسبت به هزینه‌های کمتر) می شود و زیانهای تحمل نشده را شناسایی می کند، در حالی که سودهای تحقق نیافته را شناسایی نمی کند. از این رو همان طور که فلتهام و اوهلسون^۲ (۱۹۹۵) بیان نمودند انتظار بر این است که این نتایج باعث بروز اختلافی بین ارزش بازار و ارزش دفتری سهام در بلند مدت گردد (شروف و همکاران، ۲۰۰۴) ^۳.
نمونههایی از رویه‌های حسابداری محافظه کارانه که منجر به شناسایی به هنگامتر اخبار بد میشوند عبارتند از: قاعده اقل بهای تمام شده یا بازار برای ارزشیابی موجودی کالا، شناسایی زیانهای کاهش ارزش ( ولی عدم شناسایی سودهای تجدید ارزیابی) برای دارایی‌های بلند مدت و حسابداری زیان‌های احتمالی در مقابل سود های احتمالی. با تاکید بر اصل محافظه کاری، هنگامی که انجام موفق یک رویداد مالی با برخی ابهامات مواجه می شود رویه‌های حسابداری ترجیح می دهند که شک و تردیدی در شناسایی سود اعمال شود و همچنین معیار‌های تایید پذیری بیشتری را پیش از شناسایی سود ضروری می دانند (همان منبع)
سود حسابداری به دلیل اینکه اطلاعاتی درباره جریان‌های نقدی جاری و آتی مورد انتظار شرکت ارائه می‌کند مربوط به قیمت سهام است و از این رو، بر ارزش بازار شرکت تاثیرگذار می باشد ( واتز و زیمرمن،۱۹۸۶). از لحاظ واکنش بازار اوراق بهادار نسبت به سودهای گزارش شده، نظریه بازارهای کارا نشان می دهند که به طور سیستماتیک، روش‌های مختلف «اصول عمومی پذیرفته شده در حسابداری»^۶موجب گمراهی سرمایه گذاران در محاسبه سودهای عملیاتی گزارش شده نمی شوند ( همان منبع،ص۵)^۷. از این رو بر اساس مباحث نظری(هندریکسون و وان بردا ۱۹۹۲ و بیانیه مفاهیم حسابداری مالی شماره ۲)، سرمایه گذاران باید درجه ای از محافظه کاری را در قالب انتظارات خود از کاربرد سود حسابداری برای برآورد جریان‌های نقدی آتی بکار گیرند (اسکات،۲۰۰۳)^۸.
۲-۳-۲) جایگاه محافظه کاری در استانداردهای حسابداری
هیأت استانداردهای حسابداری مالی^۲ که در سال ۱۹۸۰ شروع به فعالیت خود نمود، محافظه کاری را این گونه تعریف می کند:محافظه کاری یک واکنش محتاطانه نسبت به شرایط ابهام^۳ است و سعی دارد ابهام و ریسک‌های ذاتی موجود در موقعیت‌های تجاری، به اندازه کافی مورد توجه واقع شوند و مراقبت لازم از آن‌ها به عمل آید.
در استانداردهای حسابداری فعلی، رویکرد ترازنامه ای(نگهداشت سرمایه ثابت ) جایگزین رویکرد سود و زیانی شده است که برای سالهای زیادی در حسابداری رایج و مورد تایید نظریه پردازان بود. در رویکرد ترازنامه ای داراییها و بدهیها به صورت اختصاصی تعریف، شناسایی و اندازه گیری می گردد. اگر این امر به درستی انجام گردد درآمدها به عنوان افزایش در داراییها (کاهش در بدهیها ) و هزینه‌ها به عنوان کاهش در داراییها (یا افزایش در بدهی‌ها) اندازه گیری می‌شود. در صورت دسترسی به ارزش منصفانه می توان از آن برای اندازه گیری، بدون اینکه اصول رایج حسابداری مثل تطابق و اصل بهای تمام شده به کار رود، استفاده نمود. رویکرد ترازنامه ای با گرایش به سمت ارزش منصفانه،برای مفهوم محافظه کاری فضای کوچکی باقی می گذارد، به هر حال گرچه مبانی نظری استانداردهای حسابداری مبتنی بر چشم اندازهای تئوریکی است که در نگاه اول فضای کمی برای محافظه کاری یا اصول حسابداری رایج باقی گذاشته است،اما این مبانی کاملا عاری از این عوامل نیستند،برای مثال مفهوم تطابق درآمد و هزینه همچنان می‌بایست به اجرا در آید اما:

در نتیجه جنگ جهانی اول، انگلستان کنترل فلسطین را از امپراطوری عثمانی گرفت. نتیجتا این منطقه به عنوان فلسطین تحت قیومیت انگلستان شناخته شد. از سال ۱۹۱۸ تا ۱۹۴۸ انگلستان بر یهودیان و عربهای ساکن این منطقه حکمرانی میکرد. انگلستان قسمت غربی فلسطین یعنی غرب رودخانه اردن را به امیر عبدالله بخشید تا پادشاهی اردن هاشمی را بنیان کند که در حال حاضر این منطقه، کشور اردن فعلی میباشد. اولین شورش علیه نقل و انتقالات یهودیان به منطقه در روز جهانی کارگر در منطقه جافا و تل آویو صورت گرفت که طی آن تعداد زیادی عرب و یهودی کشته شدند. فلسطینیها پیشنهاد تقسیم منطقه را مغایر تقسیم بندی جمعیتی اعراب و یهودیان در آن زمان ارزیابی میکرده و از این طریق ضمن رد پیشنهاد تقسیم بندی اعتراض کردند.^[۲۱۳]رهبران صهیونیست به دلایل تاکتیکی و استراتژیکی این پیشنهاد را پذیرفتند.^[۲۱۴]
جوانه دوم درگیری از بیت المقدس ایجاد و به سراسر کشور علی الخصوص الخلیل گسترش یافت، که در طی آن تعداد زیادی یهودی و مسلمان کشته شدند.^[۲۱۵] در ماه آوریل ۱۹۳۶ در پاسخ به کشته شدن عزالدین قسام انگلیسیها، عربهای مقیم فلسطین تحت قیومیت انگلستان شورش بزرگ عرب را آغاز کردند. این شورش منجر به درگیریهای داخلی شد که طی آن یک محموله تسلیحات قاچاق که برای نیروهای نظامی یهودیان (هاگانا) ارسال میشد. ضبط شد. شورش تا سال ۱۹۳۹ زمانی که انگلستان برای جلب حمایت اعراب در مقابل جنگ علیه آلمان فروش زمین به یهودیان را ممنوع اعلام کرد. طول کشید.^[۲۱۶]

تشکیل سازمان ملل متحد و تصویب قطعنامه ۱۸۱ توسط مجمع عمومی، آغازگر جنگ اعراب و اسرائیل در ابعاد وسیع و با حضور دولتهای عربی شد. شرایط فلسطین اشغالی از تصویب این قطعنامه تا انتفاضه اول در گفتار اول این مبحث بررسی میشود.
گفتار اول: از قطعنامه ۱۸۱ تا انتفاضه اول
مسئله فلسطین به مجرد تاسیس سازمان ملل توسط انگلستان به مجمع عمومی ارجاع شد. کمیته ۱۱ نفرهای در خصوص موضوع فلسطین (انسکاپ) در نخستین نشست ویژه مجمع عمومی در آوریل ۱۹۴۷ تشکیل شد. بیشتر اعضاء توصیه کردند که فلسطین به دو دولت عربی و یهودی تقسیم شده و موقعیتی بین المللی برای شهر بیت المقدس تحت مدیریت سازمان ملل تعریف شود. سازمان ملل متحد از سال ۱۹۴۷ تاکنون درگیر مسئله فلسطین است. اولین اقدام صدور قطعنامه ۱۸۱ توسط مجمع عمومی بوده است که فلسطین تحت قیومیت، به دو دولت عرب و یهودی تقسیم شود. به طور خلاصه طرح تقسیم که به عنوان سندی چهار بخشی به متن قطعنامه ضمیمه شده بود برای انقضاء قیومت و پیشرفت عقب نشینی ارتش انگلستان و تعیین مرزهای میان دو دولت و بیت المقدس تدارک دیده شد.
اسرائیل در ۱۱ مه ۱۹۴۹ به سازمان ملل پیوست. در مقدمه قطعنامه پذیرش اسرائیل برای عضویت در سازمان ملل به تعهدات ویژه اسرائیل برای اجرای قطعنامههای ۱۸۱ و ۱۹۴ سازمان ملل اشاره شده است یعنی قطعنامههایی که موضوع فلسطین را در کانون توجه سازمان ملل متحد قرار میداد و متضمن موارد زیر بود:
– تایید دریافت گزارش شورای امنیت در خصوص درخواست اسرائیل برای عضویت در سازمان ملل، یادآوری اینکه طبق نظر شورای امنیت اسرائیل دولت صلح دوستی است و خواهان و (قادر به) ایفای تعهدات مطرح در منشور سازمان ملل است.
– یادآوری اینکه شورای امنیت به مجمع عمومی توصیه کرده که عضویت اسرائیل در سازمان ملل را تصویب نماید،
به علاوه، یادآوری اعلامیه دولت اسرائیل مبنی بر پذیرش بی قید و شرط تعهدات مندرج در منشور سازمان ملل و اجرای آنها از روز به عضویت درآمدن در سازمان ملل،
– یادآوری قطعنامه ۲۹ نوامبر ۱۹۴۷ و ۱۱ دسامبر ۱۹۴۸ و نیز یادآوری اعلامیه و توضیحات ارائه شده از سوی نماینده دولت اسرائیل در برابر کمیته سیاسی ویژه در خصوص اجرای قطعنامههای مذکور، مجمع عمومی در راستای ایفای وظایف خود طبق ماده ۴ منشور و اصل ۱۲۵ قواعد آیین کار خویش:
۱- تصمیم میگیرد که اسرائیل دولت صلح دوستی است که تعهدات مطرح در منشور سازمان ملل را پذیرفته و خواهان و قادر به ایفای این تعهدات است.
۲- تصمیم میگیرد عضویت اسرائیل در سازمان ملل را بپذیرد.^[۲۱۷]
سازمان ملل متحد از ابتدای تشکیل این نهاد تاکنون به صورت فعال درگیر مساله فلسطین بوده است. سازمان ملل متحد در قبال فلسطین سه موضوع محوری را دنبال میکند.
۱- ایجاد امنیت عاری از خشونت در منطقه
۲- توجه و رسیدگی به نیازهای بشر دوستانه مردم فلسطین
۳- پیشبرد مذاکرات صلح^[۲۱۸]
سازمان ملل متحد و نهادهای وابسته به سازمان به طور فعال در این بیش از شش دهه درگیر مساله فلسطین بودهاند، به تبع سازمان ملل متحد سایر سازمانهای حقوق بشری بین المللی نیز در این زمینه بسیار فعال و موثر بودهاند.
تصویب قطعنامه ۱۸۱ به گسترش خشونت در فلسطین انجامید. با وخیم تر شدن اوضاع، شورای امنیت خواستار برقراری نشست ویژه مجمع عمومی شد. لذا این نشست از ۱۶ آوریل تا ۱۴ مه ۱۹۴۸ به طول انجامید. در روز ۱۷ آوریل، شورای امنیت خواستار توقف تمام فعالیتها و اقدامات مسلحانه و غیر مسلحانه در فلسطین شد و در ۲۳ آوریل کمیسیون آتش بس را برای نظارت و کمک به ایجاد آتش بس تشکیل داد.
مجمع عمومی نیز کمیسیون فلسطین را منحل نمود و تصمیم گرفت برای پیشبرد استقرار صلح در همکاری با کمیسیون آتش بس یک میانجی منصوب سازد. در ۲۰ مه کنت فولک برنادت،^[۲۱۹] رئیس صلیب سرخ سوئد به عنوان میانجی سازمان ملل منصوب شد.^[۲۲۰]
دولتهای عربی از شناسایی اسرائیل سر باز زدند و این قطعنامه را نپذیرفتند. اسرائیل هم قطعنامه را نادیده گرفته و حوزه قلمرو قضایی خود را به بخش اشغال شده بیت المقدس گسترش داد. در ۲۳ ژانویه ۱۹۵۰ اسرائیل بیت المقدس را پایتخت خود اعلام کرد و دفاتر دولتی خود را در بخش غربی آن تاسیس کرد.^[۲۲۱] اردن در بخش غربی کنترل خود را بر روی شهر قدیمی رسمی کرد. گرچه مجلس قانونگذاری اردن اعلام کرد که این عمل به معنای پیش داوری در حل و فصل نهایی مسئله فلسطین نخواهد بود.^[۲۲۲]
پس از چند هفته جنگ متوقف شد و این به دلیل آتش بس چهار هفتهای بود که شورای امنیت در ۲۹ مه ۱۹۴۸ اعلام کرد. آتش بس در ۱۱ ژوئن تحت نظارت میانجی سازمان ملل با کمک گروهی از ناظران نظامی بین المللی که به عنوان سازمان نظارت بر آتش بس سازمان ملل متحد- یونتسو^[۲۲۳] شناخته شدند، به مرحله اجرا درآمد به رغم تلاشهای میانجی هیچ توافقی بر تمدید آتش بس حاصل نشد و نبردها مجدداً در روز هشتم ژوییه از سر گرفته شد.
در ۱۵ ژوئیه ۱۹۴۸ شورای امنیت طبق قطعنامهای اعلام کرد که شرایط فلسطین تهدیدی است علیه صلح و خواستار آتش بس شد و اعلام نمود که ناتوانی در رعایت آن به عنوان نقض صلح به شمار میآید که مستلزم اعمال فوری قوانین الزامی براساس فصل هفت منشور سازمان ملل خواهد بود. طبق این قطعنامه آتش بس دوم به وقوع به پیوست. تا آن زمان اسرائیل بخش بزرگی از سرزمینهای اعطا شده به دولت عربی (طبق طرح تقسیم) از جمله بخش غربی بیت المقدس را تصرف کرده بود. مصر و اردن هر یک کنترل مناطق باقیمانده از غزه و کرانه باختری رود اردن را (که شامل شرق المقدس یا شهر قدیمی میشد) حفظ کردند. جنگ در اکتبر ۱۹۴۸ و مارس ۱۹۴۹ به اوج خود رسید که طی آن اسرائیل بر سایر مناطق اختصاص یافته به دولت عربی نیز تسلط یافت. در سال ۱۹۵۰ اردن از کرانه باختری رود اردن از جمله شرق بیت المقدس به طور رسمی طبق قوانین خود تا زمان پیدایش یک راه حل برای مسئله چشم پوشی کرد.
این دشمنیها موجب بحرانهای شدید انسانی شد. تقریبا ۷۵۰ هزار فلسطینی از سرزمینهای خود آواره شدند. در همین زمان در اثنای مذاکرات میان طرفین، کنت برنادت در ۱۷ سپتامبر ۱۹۴۸ در بخشی از بیت المقدس که از سوی اسرائیل تصرف شده بود بر اثر تیراندازی کشته شد و رالف بانچ از ایالات متحده به عنوان میانجی منصوب شد.^[۲۲۴]
بین فوریه و ژوئیه ۱۹۴۹ و با حمایت و مساعدت سازمان ملل توافق نامههای آتش بس بین اسرائیل از یک سو مصر، اردن، لبنان و سوریه از سوی دیگر امضا شد. در این توافق نامهها که از لحاظ مضمون مشابه بودند، پذیرفته شده بود که استقرار آتش بس، گامی ضروری برای اعاده صلح در فلسطین است. آنها همچنین اعلام کردند که هدف آتش بس به معنای ایجاد یا به رسمیت شناختن ادعا و حق سرزمینی مالکیت یا سایر حقوق، ادعاها و منافع هیچ یک از طرفین نیست.
در آگوست ۱۹۴۹ شورای امنیت از ناظران یونتسو خواست تا بر آتش بس نظارت کنند. طبق تصمیم شورای امنیت ناظران یونتسو در خاورمیانه باقی ماندند.^[۲۲۵]
در ماه می ۱۹۴۸ رهبران صهیونیست موجودیت کشور اسرائیل را اعلام کردند. جنگ میان اسرائیل و همسایگان عرب آن ایجاد شد. از طرف فلسطینیها این جنگ به عنوان نکبت یا فاجعه و مصیبت شناخته میشود ۰۰۰/۷۰۰ فلسطینی از سرزمین فلسطین رانده شدند. اسرائیل قطعات بسیاری از سرزمین فلسطین را ضمیمه اسرائیل کرد و حدود ۵۰۰ روستای فلسطینی را ویران کرد. اردن کنترل کرانه باختری و با موافقت ضمنی مصر و اسرائیل، مصر کنترل نوار غزه را به دست گرفت. حاکمیت بیتالمقدس میان اسرائیل و اردن تقسیم شد؛ به این شرح که قسمت غربی آن تحت کنترل اسرائیل و قسمت شرقی تحت کنترل اردن باقی ماند.
در ۱۱ دسامبر ۱۹۴۸ مجمع عمومی سازمان ملل متحد، قطعنامه ۱۹۴ را تصویب کرد. طی مفاد این قطعنامه پناهندگان فلسطینی که مایل به بازگشت به خانه های خود باشند، باید مجاز به این بازگشت بوده و اسرائیل باید به آن دسته از پناهندگان که مایل به بازگشت نباشند، غرامت بپردازد.^[۲۲۶]اسرائیل هرگز به این قطعنامه عمل نکرد.
درگیری میان اسرائیل و همسایگان عربی به صورت مداوم در جریان است. شمار بسیاری از فلسطینیها در طی این سالها ناچار به ترک اسرائیل شدند. آوارگی پناهندگان در فاصله آوریل تا آگوست ۱۹۴۸، به اوج خود رسید فلسطینیهای ساکن بخش شمالی به سمت شمال، سوریه و لبنان گریختند. جمعیت ساکن بخش ساحلی (حیفا و یافا) و عربهای رام الله و بیت المقدس به کرانه باختری رود اردن پناه بردند. در فاصله اکتبر ۱۹۴۸ تا ژانویه ۱۹۴۹ جنگ هایی یا موفقیت اسرائیل میان طرفین در گرفت که منجر به اخراج و آوارگی ۱۵۰٫۰۰۰ تا ۲۰۰٫۰۰۰ فلسطینی شد. از کل عربهای ساکن فلسطین حدود ۱۵۰٫۰۰۰ نفر باقی ماندند که به عنوان شهروندان اقلیت عرب اسرائیل در اسرائیل باقی ماندند.^[۲۲۷]
در ماه می ۱۹۶۴ به دنبال تصمیم اتحادیه عرب، ۴۲۲ فلسطینی تحت رهبری احمد شوقیری، در بیت المقدس تشکیل جلسه دادند. در پی این همایش سازمان آزادیبخش فلسطین (ساف) به رهبری احمد شوقیری اعلام موجودیت کرد. شورای ملی فلسطین، کمیته اجرائی فلسطین صندوق ملی و ارتش آزادبخش فلسطین اعلام موجودیت کردند. همچنین در این نشست، قانون اساسی و ملی فلسطین تصویب شد.^[۲۲۸]
بند اول: سازمان ملل متحد و فلسطین
در قسمتهای مختلف این پایان نامه به قطعنامههای سازمان ملل متحد در مورد مناقشه اسرائیل و فلسطین به کرات اشاره شده است. همچنین قطعنامههای مجمع عمومی و شورای امنیت سازمان ملل متحد که عملکرد اسراییل با استناد به کنوانسیونهای ژنو محکوم شده است. نهادهای وابسته به سازمان ملل متحد درگیر در مساله فلسطین^[۲۲۹] به شرح زیر میباشند.
۱- شورای امنیت سازمان ملل متحد
۲- مجمع عمومی سازمان ملل متحد
۳- دبیرخانه و دبیر کل سازمان ملل متحد
۴- کمیته حقوق غیر قابل انکار مردم فلسطین براساس قطعنامه ۳۳۶۲ مجمع عمومی^[۲۳۰]
۵- دایره حقوق فلسطین- بخش دبیر خانه در مورد مساله فلسطین که توسط کمیته مجمع عمومی سازمان ملل متحد (کمیته فوق) حمایت میشود.
۶- مجمع بازسازی و توسعه مناطق اشغالی فلسطین، این مجمع توسط کمیسیون حقوقی و اجتماعی سازمان ملل متحد برای غرب آسیا، اتحادیه کشورهای عربی و مقامات خودگردان سازمان یافت.
۷- دفتر هماهنگ کننده ویژه روند صلح خاورمیانه که از سال ۱۹۹۴ پس از امضای پیمان اسلو تشکیل شد.
۸- گزارشگر ویژه در مورد شرایط حقوق بشر در مناطق اشغالی فلسطین از ۱۹۶۷، گزارشگر ویژه توسط کمیسر عالی حقوق بشر سازمان ملل متحد،
۹- بخش عملیات حافظ صلح سازمان ملل متحد

1. 1. سازمان نظارت بر آتش بس سازمان ملل متحد^[۲۳۱]

1. 1. نیروهای ناظر بر قطع درگیری سازمان ملل متحد (آندوف)^[۲۳۲]از زمان ترک مخاصمه میان اسرائیل و سوریه در بلندیهای جولان تشکیل شد.

III. نیروهای موقت سازمان ملل متحد در لبنان^[۲۳۳]
۱۰- اداره همکاری برای امور بشر دوستانه سازمان ملل متحد
۱۱- آژانس کار و کمک به پناهنگان فلسطینی در خاورمیانه
۱۲- برنامه کمک به مردم فلسطین از برنامه توسعه سازمان ملل متحد
الف: تشکیل هیات سه نفره مجمع عمومی سازمان ملل متحد
دسامبر ۱۹۶۸ مجمع عمومی یک کمیته سه نفره را مامور به تحقیق در مورد حقوق مردم فلسطین و سایر عربها در مناطق اشغالی کرد و از آنها خواست تا به مجمع عمومی در این مورد گزارش دهند.^[۲۳۴] از همان ابتدا رژیم اسرائیل به این کمیته خاص اجازه بازدید از مناطق اشغالی جهت تحقیق در مورد حقوق بشر در این مورد را نداد. اسرائیل ادعا کرد که قطعنامه تشکیل کمیته مخصوص تبعیض آمیز بوده و این کمیته با پیش داوری قبلی تحقیق میکند. از سال ۱۹۷۰ تا ۱۹۸۹ کمیته مخصوص گزارش سالیانه به مجمع عمومی داد.